Doç. Dr. H. Burak GEMALMAZ[1]
Türk hukuk ve vergi sisteminde yeni vergiler getiren 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 7 Aralık 2019 tarih ve 30971 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girdi. “Değerli konut vergisi” olarak adlandırılan ve değeri 5.000.000 TL ve üzerinde olan konutlardan ayrıca alınacak vergi, Kanunun getirdiği yeni vergiler arasında gündemi en çok meşgul eden oldu.
Bu yeni verginin vergi hukuku ilkelerine uygun olup olmadığı, meskeni hakkında yapılan değerlemeye ve bu değerlemeye istinaden müteakip olarak yapılacak vergi tarh ve tahakkukuna karşı ne gibi hukuki başvuru yollarının mevcut olduğu hakkında konunun uzmanları tarafından çokça yazılıp çizildi. Biz burada meselenin özellikle mülkiyet hakkı çerçevesinde Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) bireysel başvuru yolu boyutuna ilişkin bazı hatırlatmalar yapmak istiyoruz. Zira benzer vergiler başka ülkelere karşı AİHM önüne taşınmıştı.
AİHM’e göre her vergi kişinin malvarlığında eksilmeye yol açtığı için mülkiyet hakkına bir müdahale teşkil etmektedir.[2] Bu müdahale, somut olayın özelliklerine göre istisnaları olmakla birlikte, mülkiyet hakkının üçüncü kuralı kapsamında kontrol tipi müdahale olarak nitelendirilmektedir. Zira AİHS P1-1/II metni açıkça Devletin vergilendirme yetkisini mülkiyetin/malvarlığının kullanımının kontrolü niteliğinde görmüştür. Malvarlığına vergisel müdahale anılan mevzuat hükümleri gereğince kontrol tipi bir müdahale addedildiği için devletlere çok geniş bir takdir marjı tanınmakta; buna karşılık daha zayıf bir ölçülülük incelemesi yapılmaktadır.[3]
AİHM ulusal düzeyde alınan kararların yargısal değerlendirmesi bakımından “dördüncü derece yargı yeri” değildir. AİHM ilke olarak ulusal makamlar/yargı organları önünde dava konusu yapılmış maddi olay ve olguların kanıtlanmasını, delillerin değerlendirilmesini, hukuk kurallarının yorumlanması ve uygulanması ile derece mahkemelerince uyuşmazlıkla ilgili varılan sonucun ilgili hukuk disiplinine uygun olup olmadığını incelememektedir.[4] AİHM’in görevi, ulusal makamların ve ulusal mahkemelerinin yorumlarının temel hak ve özgürlüklerin sağladığı güvenceler ile tutarlı sonuçlar sağlayıp sağlamadığını, idari ve yargısal süreçte temel haklara aykırı hareket edilip edilmediğini denetlemekten ibarettir.
Tarh edecekleri vergi ya da katkıların türünü ve miktarını belirlemek öncelikle ulusal makamlara düşmektedir. Neyin vergilendirilebilir gelir olarak sınıflandırılacağı ve vergi mükellefiyetinin hangi somut önlemlerle icra edileceği hakkında seçim yapmak da ulusal yasama organının vazifesidir. Bu alandaki kararlar, normalde, Sözleşmenin Taraf Devletlerin yetkisine bıraktığı siyasal, ekonomik ve toplumsal problemlerin değerlendirilmesini ihtiva eder ki bu problemleri değerlendirmekte ulusal makamlar Sözleşme organlarına göre daha iyi bir konumdadır.[5]
Her halükarda her bir vergisel müdahale tipi için müdahalenin hukuki olup olmadığı, meşru sınırlama amacı güdülüp güdülmediği ve bireyin mülkiyet hakkı ile güdülen meşru amaç arasında adil denge kurulup kurulmadığı incelenmektedir. Bu bağlamda önemli bir faktör de usuli güvencelerin başvurucuya temin edilip edilmediği ve idarenin iyi yönetişim ilkesine riayet edip etmediğidir. Yükselen vergilerden kaynaklanan bir mali yükümlülük, eğer ilgili kişiye aşırı bir külfet yüklüyor veya kişinin mali durumunu temelden sarsıyorsa mülkiyet hakkı garantisini olumsuz etkileyebilir.[6]
Nitekim son yıllarda AİHM’in vergisel müdahalelerden kaynaklanan bazı uyuşmazlıklarda daha aktif bir denetim yaptığı görülmektedir. Örneğin çok yüksek oranda vergi çıkartılmasından yakınılan ve vergi hukukuyla sosyal güvenlik hukukunun kesiştiği N.K.M. kararında AİHM uyuşmazlık konusu olayların karmaşıklığı ve uygulanacak hukuki rejiminin belirsizliği sebebiyle, meseleyi mülkiyete saygı hakkı ilkesini içeren Kural 1 ışığında ele almıştır.[7] Bu yaklaşımıyla AİHM, kuvvetli bir ölçülülük incelemesi yapmış ve somut olayda mülkiyet hakkının ihlal edildiği sonucuna varmıştır.[8] YUKOS davasında da AİHM, uyuşmazlık konusu çok sayıda ek vergi tarhiyat ve cezaları tek tek ele alarak, Rus Anayasa Mahkemesinin Rusya Vergi Kanunu’nda yer alan zamanaşımı hükmüne dair yaptığı yorumları doğrudan sorgulamıştır. Bu doğrultuda, kararda Rusya’daki idari ve yargısal pratikler ile pek çok hukuksal kavram ve kurumun Mahkemece tartışıldığı görülmektedir.[9] Yine vergisel uyuşmazlıklara ilişkin ulusal mahkemeler arasındaki kararların tutarlılığının ve istikrarının sorgulandığı AİHM kararlarını da burada örneklemek mümkündür.[10]
Servet Vergileri Hakkında AİHM’in Değerlendirmesi
Bu çerçevede AİHM servet vergilerini değerlendirme fırsatı bulmuştur. Imbert de Tremoilles v. Fransa başvurusunda (App. No: 25834/05) AİHM servet vergisinin mülkiyet hakkını ihlal edip etmediği sorunuyla karşılaşmıştır. Anılan vakada başvurucular Genel Vergi Kanunu’nun 885A ve devamındaki maddelerde düzenlenen servet üzerine dayanışma vergisini vermekle yükümlüdür. Başvurucular 1997 ve 2002 yılları için ödemek zorunda oldukları vergilerin malvarlıklarına saygı haklarını ihlal ettiğinden yakınmıştır.
Vaka önüne taşındığında AİHM meseleyi mülkiyet hakkı bakımından cari klasik inceleme yöntemi çerçevesinde ele almıştır. Öncelikle uyuşmazlık konusu vergisel müdahalenin hukuka uygun olup olmadığını inceleyen Mahkeme, söz konusu verginin belirli bir eşiğin üzerinde vergilendirilebilir net servete sahip gerçek kişileri hedef aldığını (etkilediğini) kaydetmiştir. Bu vergi, adından da anlaşılacağı gibi asgari denkleştirici gelirinin bir kısmını finanse etmek üzere dayanışma vergisi olarak oluşturulmuştur. Somut olayın özelinde AİHM hukukilik testi ve meşru amaç testleri açısından bir sorun görmemiştir.
Uyuşmazlık konusu servet vergisi hakkında Mahkemenin temel kaygısı, uygulanan verginin başvurucuların mali durumu üzerinde ölçüsüz bir önlem olarak değerlendirilebilecek aşırı bir yük yaratıp yaratmadığı veya devletin vergi salma hususundaki takdir marjını kötüye kullanıp kullanmadığı noktasında toplanmaktadır. Dolayısıyla anılan vergilendirmenin mevcut davada uygulanma şekli Mahkeme’nin müdahalenin orantılılığı konusundaki değerlendirmesinde rol oynamıştır.
Mahkeme başvurucunun hakkına müdahale ve izlenen kamu yararının amaçları arasındaki orantılık ile ilgili olarak söz konusu mevzuatın uygulanmasına ilişkin koşulların ve özellikle tavan uygulaması (en yüksek vergi) kuralının uygulanmasının ve bunun hesaplanmasının, maliye politikasının uygulanması bağlamında devlete tanınan takdir marjı dahilinde olduğu kanaatindedir.
AİHM’in yaptığı değerlendirmeye göre, Genel Vergi Kanunu’nun ilgili hükümleri, vergi mükelleflerinin gelirlerinden daha büyük bir vergi tahsilatına maruz kalmalarını önlemeyi amaçlayan bir hüküm öngörmektedir. Nitekim başvurucular ulusal hukuk düzleminde Genel Vergi Kanununun ilgili maddesinde öngörülen %85 gelir eşiğinin aşılması ve dikkate alınan referans gelir kavramıyla ilgili sorular yöneltmişlerdir.
İlgili mevzuatın lafzına dayanarak başvurucuların ödemek zorunda oldukları vergiyi hesaplayan vergi makamları ve davalarını gören ulusal mahkemeler, bu hükümde belirtilen referans gelirlerin, gelir açısından bir yükümlülük getirmeyen konut vergisi ve emlak vergisi hariç tutulmak üzere, başvurucuların ileri sürdüğü gibi tasarruf hakkından kaynaklananlar değil, parasal değerde olanlar olduğunu kabul etmiştir.
AİHM ayrıca, başvurucuların başvurularını değerlendiren yargı makamlarının başvurucuların durumlarına göre somut bir değerlendirme yaptığını kaydetmektedir. Derece mahkemeleri verginin hesaplanma usulünün başvurucular için ilgili yıllardan birinde servet vergisi hesabı için öngörülen tavan ile birlikte çifte vergi yaratmadığını ve gelirinden daha yüksek bir vergi oluşturmadığını belirtmiştir. Derece mahkemeleri ayrıca, başvurucuların malvarlıklarının bu vergi yüzünden azaldığının söylenemeyeceğini değerlendirmiştir; zira kendi beyanlarına göre malvarlıklarında her yıl gözle görülür bir artış olduğunu tespit etmiştir.
Bu değerlendirmeleri neticesinde AİHM, vergi salma konusundaki geniş takdir marjını da dikkate alarak, somut olayın koşullarında söz konusu verginin ödenmesinin, başvurucuların mali durumuna orantısız bir önlem veya hakkın kötüye kullanılması olarak değerlendirilebilecek düzeyde zarar vermediğini tespit etmiştir.[11]
Değerli Konut Vergisinin AİHM Standartları Işığında Değerlendirilmesi
AİHM’in Imbert de Tremoilles v. Fransa kararı, servet vergilerinin kategorik olarak mülkiyet hakkına aykırı olmadığını göstermektedir. Özellikle toplumsal dayanışma amacı güden ve gelir dağılımı eşitsizliğini bir ölçüde dengelenmesine hizmet eden servet vergileri, tarh, miktar ve tahsil koşulları bakımından da belirsiz, öngörülemez ve ölçüsüz olmadığında herhangi bir insan hakları sorunu doğurmamaktadır. Dolayısıyla değerli konut vergisinin toplumun çoğunluğuna salınmadığı için servet temelinde ayrımcı olduğu yönündeki görüşler, hem farklı statüdeki toplumsal kesimleri özdeşleştirmesi hem de bu tip vergilerin fonksiyonu açısından ilkesel boyutta isabetli olmayabilir. Tam tersine, servet vergileri toplumsal eşitliğin sağlanmasına hizmet etmektedirler.
Ancak değerli konut vergisinin mevzuatta düzenleniş ve uygulamasının AİHM’in Imbert de Tremoilles v. Fransa kararında belirlediği ilkelere uygunluğu şüphelidir. Bir kez yürürlüğe giren düzenlemede verginin artan oranlı bir vergi olarak belirlenmesi, aynı zamanda gelirden değil varlıktan alınması, düzenlemenin mülkiyet hakkı boyutuna ilişkin sorunların doğmasına yol açabilecektir. Değerli konut vergisinin her yıl alınacak olması, nihayetinde devleti malikin konutuna belli oranda ortak yapacaktır ki bu hususun mülkiyet hakkının özünü çiğnediği düşünülebilir. Mülkiyet hakkını ortadan kaldıracak veya malvarlığında esaslı bir azalmaya yol açacak ölçüde vergi salınması, AİHS Protokol No. 1 Madde 1’e uygun olmayacaktır.
Bu noktada verginin oranının mükellefler üzerinde aşırı bir külfet doğurup doğurmadığı bakımından hassas şekilde incelenmelidir. AİHM teorik düzlemde aşırı külfet yükleyen ve mükellefin mali durumunu sarsan vergilerin mülkiyet hakkına aykırı olacağını belirlemiştir. Gerçi sırf vergi oranının çok yüksek olması, tek başına ihlal teşkil etmemektedir; Mahkeme başvurucunun muhatap olduğu vergi oranını başvurucunun mali ve ailevi koşulları ışığında incelemektedir.[12] Dolayısıyla vergiye tabi tutulan değerli konut sahipleri ailevi ve mali durumları çerçevesinde bu vergi sebebiyle aşırı bir külfete maruz kaldıkları takdirde mülkiyet haklarının ihlal edildiğini ileri sürebileceklerdir. Bu noktada değerli konut vergisinin ağırlığı, uyuşmazlık konusu verginin sadece belirli grup kişileri hedef aldığı dikkate alındığında daha da artmaktadır. Kanun koyucunun bu vergiyi neden 5.000.000 TL’lik evi olanlar için öngördüğünü, neden söz gelimi 4.000.000 TL’lik iki konutu olan kişinin bu vergiden muaf tutulacağı, bu verginin özellikle ekonomik zordaki Devletin bütçe açığını düzeltmek amacıyla salındığı dikkate alındığında, ikna edici şekilde açıklanamamaktadır. Verginin yükümlülerinin belirlenmesinde benzer durumda olanlar arasında yapılan makul şekilde açıklanması güç ayrım ve dolayısıyla bu kişilerin benzeri bir kamusal külfete katlanmak zorunda bırakılmamaları, değerli konut vergisinin mevzuattaki haliyle ölçülü bir vergi olmadığı yönünde değerlendirmelere kapı aralamaktadır. Oysa bu vergi gerçek bir servet vergisi şeklinde taşınmazdan değil de servetten alınmış olsa, böyle bir sorun görülmeyecekti.
Değerli konut vergisine ilişkin sorunlardan bir diğeri, aynı taşınmazdan hem değerli konut vergisi hem de zaten mevcut olan emlak vergisi alınmasının çifte vergilendirme teşkil edip etmeyeceğidir. Benzer şekilde, her ne kadar vergilendirmek istedikleri mali güç unsuru farklı (gelir/servet) olmasına rağmen, kiraya verilen bir konuttan hem kira bedeli için bir vergi alınacak hem de değerli konut vergisi alınacak olduğunda bu durum da çifte vergilendirme niteliğinde sayılabilir. AİHM salınan bir verginin vergi hukuku anlamında çifte vergi niteliğinde olup olmadığına sorgulamaz. Böyle bir sorgulama AİHM’in görevi değildir. Ancak AİHM, uyuşmazlık konusu verginin başvurucuya aşırı bir külfet getirip getirmediğini sorgular ve bu sorgulama esnasında çifte vergilendirme varacağı sonucunun belirlenmesinde rol oynayabilir. Nitekim ünlü Building Societies vakasında uyuşmazlık konusu verginin çifte vergilendirme olup olmadığı incelenmiş ve çifte vergilendirme teşkil etmediği sonucuna varılmıştır.[13] Dolayısıyla, değerli konut vergisi ile emlak vergisinin veya değerli konut vergisi ile kira geliri üzerindeki verginin başvurucu üzerindeki kümülatif etkisi açısından aşırı bir külfet yükleyip yüklemediğinin AİHM tarafından incelenmesi muhtemeldir.
Bizatihi verginin oranının etkisi hakkında yukarıda yapılan değerlendirmelere ek olarak, verginin tahsili araçlarının veya tarh ettirilen verginin tahsili amacıyla alınan tedbirlerin etkisi de ayrıca ele alınmalıdır. Yine Fransa’ya karşı bir vakada Avrupa İnsan Hakları Komisyonu, tahsil edilmeyen vergileri güvence altına almak amacıyla mükellefin taşınmazlarına tedbir koyulmasını ölçüsüz bir müdahale olarak görmüştür. Gerçekten de 82.414,90 Frank (itirazla 40.609, 90 Franka düşen) tutarındaki borcun teminatını teşkil etmek üzere Hazine tarafından ipotek koyulan mükellefe ait dokuz taşınmazın değeri, başvurucuya göre bir milyon frankın üzerinde olup bunların toplam alanı 155,108 m2’dir. Her ne kadar ilgili mevzuatta vergi ve cezaların tahsili amacıyla mükelleflerin taşınmazlarına ipotek konulabileceği öngörülmekteyse de, bu ipoteklerin başvurucunun mülkiyetinden barışçıl şekilde yararlanma hakkına ağır bir müdahale teşkil ettiği kuşkusuzdur. Avrupa İnsan Hakları Komisyonu, vergi borcu miktarının önce on iki katı sonra ise yirmi dört katı değerindeki taşınmazlara tedbir koyulmasının kullanılan araçla ulaşılmak istenen amaç arasında ölçülülük yönünden adil bir denge kurmadığı sonucuna varmıştır. Hazinenin borcun karşılığı olacak taşınmazlara ilişkin değer tespiti yapmak yerine başvurucunun tüm taşınmazları üzerinde ipotek tesis ettiğini belirten Komisyon, bu sonuca ulaşırken, idare mahkemesinin kararıyla belirlenen ve 15.318,95 frank tutarındaki faizin de başvurucu tarafından ödenmesiyle birlikte başvurucunun taşınmazları üzerine koyulan ipoteğe yasal bir temel teşkil edecek bir borçtan sorumlu olmadığını dikkate almıştır. [14] Benzer şekilde, ödenmemiş verginin evin değerinin çok küçük bir kısmına tekabül ettiği bir vergi alacağı takibi bağlamında ve başvurucu aleyhindeki ödeme emrinin icrasını sağlamak üzere takibin farklı aşamalarına dahil olan çeşitli vergi makamları arasında iletişim/koordinasyon yokluğu bağlamında bir evin satışının ve başvurucunun buradan tahliye edilmesinin Protokol No. 1 Madde 1’i ihlal ettiği bulgulanmıştır.[15]
Değerli konut vergisi özelinde benzeri sorunların gündeme gelmesi muhtemeldir. Zira değerli konuta bir şekilde sahip olmasına rağmen gerçek geliri aslında düşük olan vatandaşların her sene tarh edilecek vergileri ödeyememesi karşısında değerli konutlarını ya iradi olarak satmak ya da icrai olarak elden çıkartmak zorunda kalması beklenebilir. Vergi borcuna göre çok daha değerli konutların bir şekilde elden çıkartılmak zorunda kalınması, Strasbourg organlarının yukarıda özetlediğimiz Lemoine ve Rousk kararlarındaki standartlara uygun olmayan bir durum yaratabilir.
Değerli konut vergisinin mülkiyet hakkına uygunluğu sorunu bakımından son olarak usuli güvencelerin bu vergiyi salan mevzuatla temin edilip edilmediği incelenmelidir. Zira bilindiği üzere, vergisel süreçlerde usuli güvenceler ve iyi yönetişim ilkesi, somut olayların değerlendirilmesinde kilit rol oynayabilmektedir. Bu doğrultuda vergisel müdahalelerde başvurucuya uyuşmazlığın esasını etkileyecek nitelikteki argümanlarını ileri sürmesine ve karşı argümanları cevaplayabilmesine olanak sağlayan, silahların eşitliği ilkesine uygun çekişmeli bir yargısal usulün tanınması gerekmektedir. Bu tür mekanizmanın hiç oluşturulmaması veya keyfiliği önleyecek nitelikte olmaması durumunda müdahalenin ölçülü olmadığı sonucuna ulaşılabilir. Ayrıca bu çerçevede oluşturulan idari veya yargısal mekanizmalar kapsamında uygulanan hukuk kurallarının belirsiz olması ya da öngörülebilirlik kriterini taşımaması durumunda da ölçülülük ilkesinin zedelenmesi söz konusu olabilir.
Usuli güvenceler açısından bakıldığında değerli konut vergisinin çok sayıda sorunu barındırdığı anlaşılmaktadır. Usuli güvenceden öncelikle idari ve yargısal yolları anlamak gerekmektedir. Mükellef, uyuşmazlığı çözmeye görevli ve yetkili bir makam önünde şikayetini dile getirebilmeli ve o makamdan şikayetinin özüne ilişkin gerekçeli ve denetime açık bir karar elde edebilmelidir. Dolayısıyla usuli güvenceler ilgili ve yetkili mercie başvurup müdahaleye karşı iddialarını ileri sürebilme, bu iddiaları açıklayabilme ve merciiden cevap alma şeklinde özetlenebilir. Buna göre usuli güvenceler, mülkiyet hakkına yönelik keyfi müdahalelere karşı ulusal hukukta etkili usullerin ihdas edilmesini gerektirmektedir. Değerli konut vergisi özelinde usuli güvencelerin yeteri kadar temin edilmediğine dair haklı kuşkular gündeme gelmektedir. Her şeyden önce tapu müdürlüklerinin yapacağı/yaptığı değerlemeye karşı maliklerin (mükelleflerin) yapacakları itirazların ilgili tapu müdürlüğü tarafından reddedilmesini müteakip bu kesinleşmiş değerlemenin idari yargıda iptal davasına tabi yürütülebilir işlem sayılıp sayılmayacağı hususunda belirsizlikler bulunmaktadır.[16] Zira vergiye temel oluşturacak matrah bu değerlemeye göre belirlenecektir. Hatta bu değerlemenin birkaç yıl sonra takdir komisyonları eliyle belirlenecek emlak vergisini etkilemesi/belirlemesi de olasıdır. Ayrıca değerlemeye gerek idari gerekse de iptal davası yoluyla yapılan itirazlarda, özel ve objektif bilirkişi incelemesi yaptırılıp yaptırılmayacağı da belirsizliğini korumaktadır. O kadar ki, hali hazırda tapu müdürlüklerinin bu değerlemeyi kime, nasıl ve hangi objektif ölçütler doğrultusunda yaptırdığı dahi belirsizliğini korumaktadır. Bu konuda Danıştay’ın emlak vergisi arsa birim fiyatıyla ilgili dava açılıp açılamayacağını daha doğrusu hangi anda açılabileceğine dair yerindeliği şüpheli belirlemeler yaptığı kararı göz önünde bulundurulduğunda usuli güvencelerin temin edilebildiğinden bahsetmek güçleşmektedir.
Bu noktada kanunun tebligat koşulunu öngörmesinin usuli güvenceler açısından isabetli olduğunu not edebiliriz. Ne de olsa AİHM usulüne uygun şekilde yapılmayan tebligatlara istinaden mülkiyet hakkına yapılan müdahalelerde ihlal sonucuna varabiliyor.
Elbette konut değerlemesini müteakip mükellefin kanun uyarınca ihtirazi kayıtla vereceği beyan üzerine vergi idarelerince tarh ve tahakkuk edilecek vergilere karşı vergi mahkemelerinde iptal davası açmak mümkündür. Kanunun hiçbir esneklik tanımayan yapısı özelinde de usuli güvencelerin belirleyici rol oynayabileceği söylenebilir.
Nihayet kanunun yürürlüğe girmesiyle etkisini 2019 yılı için dahi gösterip göstermeyeceği meselesi gündeme gelmiştir. Eğer bu şekilde uygulanırsa geriye etkili vergi söz konusu olabilecektir. Her ne kadar vergi mevzuatının sırf geriye etkili olması, tek başına mülkiyet hakkını ihlal etmemekteyse de, bu tip hükümlerin öngörülebilirlik ve belirlilik açısından mükelleflerin haklı beklentilerine zarar vermesi olasıdır. Böyle durumlarda ise, geriye etkili mevzuat ölçülü addedilmemektedir.[17] AİHM’e göre, hukuk temelinde iyi niyetli olarak tasarrufta bulunan kişilerin kanuna dayanan beklentileri, gerçekten çok zorunlu ve spesifik sebepler olmadıkça zarar görmemelidir.[18] Benzer şekilde kısmen vergisel bir mesele sayılabilecek Jokela davasında AİHM, mülkiyete saygı kuralının aynı taşınmazla ilgili olan idari ve yargısal kararların makul bir tutarlılık içinde olması beklentisini doğurduğu değerlendirmiştir. Böyle bir tutarlılığın yokluğunda, kamu makamları bunun gerekçesini yeterli ikna edicilikte açıklamak zorundadırlar.[19] Şu hususu da eklemek gerekir ki, geriye etkili vergiye maruz kalan kişilerden, bir uzman yardımı alarak içinde bulunduğu durumdaki vergisel gelişmeleri ve kendi faaliyetlerinin vergisel sonuçlarını öngörebilmesi beklenebilmektedir.[20] Değerli konut vergisi pratiği bakımından bu hususlar dikkate alınabilir.
Sonuç olarak, özellikle ekonomik kriz dönemlerinde devletlerin yeni vergiler salma veya mevcut vergilerin oranlarını yükseltme konusunda çok geniş bir takdir marjları olmasına[21] ve servet vergileri kategorik olarak meşru bir vergi türü olmasına rağmen, değerli konut vergisinin mülkiyet hakkını ihlal etmeyecek şekilde kurgulanamadığı düşünülmektedir. İptal veya itiraz davası yoluyla Anayasa Mahkemesi önüne taşınmaz veya taşınsa dahi AYM ilgili hükümleri iptal etmezse[22], değerli konut vergisi pratiğinin mülkiyet hakkına aykırılık iddiasıyla bireysel başvuruya konu edilmesi sürpriz olmayacaktır.
Dipnotlar
İstanbul Üniversitesi Hukuk Fakültesi öğretim üyesi (hbgemalmaz@yahoo.com). Bu çalışmanın hazırlanmasında yardımlarını esirgemeyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Kıdemli Tetkik Hâkimi sayın Yunus Emre Yılmazoğlu’na, Fransızca kararları incelememe yardımcı olan Kadir Has Üniversitesi Hukuk Fakültesi Anayasa Hukuku ABD mensubu Dr. Aslı Topukçu’ya ve insan hakları hukuku terminolojisini vergi hukuku terminolojisiyle uyumlaştırmama yardımcı olan İÜHF Vergi Hukuku ABD mensubu Araş. Gör. Selin Ovalıoğlu’na teşekkür ederim. ↩︎
Spacek v. Czech Republic, App. No. 26449/95, Judgment of 9 November 1999, para.39. ↩︎
Mülkiyet hakkının 3 Kural’ı ve buna bağlanan sonuçlar için bkz. H. Burak Gemalmaz, Mülkiyet Hakkı, Anayasa Mahkemesine Bireysel Başvuru El Kitapları Serisi 6, Avrupa Konseyi Yayınları, Ankara, Nisan 2018. ↩︎
Serkov v. Ukraine, App. No. 39766/05, Judgment of 7 July 2011. ↩︎
Azienda Agricola Silverfunghi S.a.s. and Others v. Italy, App. Nos. 48357/07 and 3 others, Judgment of 24 June 2014, para. 103; R.Sz. v. Hungary, App. No. 41838/11, Judgment of 2 July 2013, paras. 38 ve 46. ↩︎
Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin 1 Numaralı Protokolünün 1. Maddesi Rehberi – Malvarlığının/Mülkiyetin Korunması, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Yayınları, 31 Ağustos 2019, çev. Doç. Dr. H. Burak Gemalmaz, para.287-299.
(https://echr.coe.int/Pages/home.aspx?p=caselaw/analysis/guides&c=#) ↩︎N.K.M. v. Hungary, App. No. 66529/11, Judgment of 14 May 2013, paras. 43-45. ↩︎
Ayrıntılı bilgi için bkz. H. Burak Gemalmaz, “Mali Güç Ölçütünü Dikkate Almayan Aşırı Vergi Mülkiyet Hakkı İhlalidir”, İstanbul Barosu Dergisi, Cilt: 88, Sayı: 2014/2, Mart-Nisan 2014, sf: 128-143. ↩︎
OAO Neftyanaya Kompaniya YUKOS v. Russia, App. No. 14902/04, Judgment of 20 September 2011. ↩︎
Serkov v. Ukraine, App. No. 39766/05, Judgment of 7 July 2011; Lopac and Others v. Crotia, App. Nos. 7834/12 and 3 Others, Judgment of 10 October 2019. ↩︎
Imbert de Tremoilles c. France, Req. N. 25834/05 et 27815/05, 4 janvier 2008. ↩︎
R.Sz. v. Hungary, App. No. 41838/11, Judgment of 2 July 2013. ↩︎
*National & Provincial Building Society, Leeds Permanent Building Society and Yorkshire Building Society v. the United Kingdom*, Case No. 117/1996/736/933-935, Judgment of 23 October 1997, paras.57-61, 79. Aynı yönde OAO Neftyanaya Kompaniya YUKOS v. Russia, App. No. 14902/04, Judgment of 20 September 2011, paras.600-605. ↩︎
Lemoine c. France, Req. N. 26242/95, Rapport De La Commission, adopte le 1er julliet 1998. Bu karar bakımından şu hususu da eklemek gerekir ki, uyuşmazlığın görüldüğü tarih itibariyle Avrupa İnsan Hakları Komisyonu vakada ihlal olup olmadığı hakkında karar verme yetkisine sahipti. Eğer başvuru AİHM önüne taşınmazsa, Komisyonun kararı uyuşmazlık hakkında nihai kararı vermesi için Avrupa Konseyi Bakanlar Komitesi önüne taşınmaktaydı. Lemoine vakası da Bakanlar Komitesi önüne taşınmış ve Bakanlar Komitesi ihlal kararını teyit etmiştir (Interim Resolution DH (99) 353, Adopted by the Committee of Ministers on 9 June 1999, at the 672nd meeting of the Ministers’ Deputies). Nihayetinde bu karar, 2003 yılında Fransa’nın başvurucuya yaklaşık 24.000 Euro ödemesiyle icra edilmiştir (Final Resolution CM/ResDH(2007)45, Adopted by the the Committee of Ministers on 20 April 2007, at the 992nd meeting of the Ministers’ Deputies) ↩︎
Rousk v. Sweden, App. No. 27183/04, Judgment of 25 July 2013. ↩︎
Gerçi bu noktada değerleme iptal davasına konu olmasa bile değerlemenin somutlaşacağı tarh işlemi dava konusu edilebileceğinden mahkemeye erişim hakkı açısından bir sorun bulunmadığı düşünülebilir. Tapu müdürlükleri tarafından yapılan ilk değerlemenin, kesin ve icrai nitelikteki tarh işlemine hazırlık işlemi niteliğinde olduğu söylenebilir. ↩︎
M. A. and others v. Finland, App. No. 27793/95, Admissibility Decision of 10 June 2003. ↩︎
N.K.M. v. Hungary, App. No. 66529/11, Judgment of 14 May 2013, paras. 65-76. Bu vakada uyuşmazlık konusu vergi oranının, mülkiyete müdahale eden bir önlem olarak, güttüğü varsayılan amaçla orantılı olmadığına karar verilmiştir. ↩︎
Jokela v. Finland, App. No. 28856/95, Judgment of 21 May 2002, paras. 61, 65. ↩︎
CBC-Union S. R. O. v. Czech Republic, App. No. 68741/01, Admissibility Decision of 20 September 2005. ↩︎
P. Plaiser B.V. v. The Netherlands and 2 Other Applications, App. No.46184/16, Admissibility Decision of 14 November 2017. ↩︎
Anayasa Mahkemesi daha önce iptal davaları yoluyla servet vergisi niteliğindeki vergileri incelemiş ve bu vergiler bakımından belirli standartlar geliştirip bazılarını mali güç ve eşitlik ilkeleri temelinde iptal etmiş bazılarını ise iptal etmemiştir (bu kararlar için bkz. Şahnaz Gerek-Ali Rıza Aydın, Anayasa Yargısı ve Vergi Hukuku, Seçkin Yay., Ankara, 2005, sf:74 vd.). ↩︎
