Stoklarda “Zayi Olma” Kavramının Türk Vergi Sistemi Karşısında DurumuTemelde “Zayi olma” terimi yitik, kaybolan, telef olan, işe yaramaz hale gelen anlamlarını taşımaktadır. Türk vergi kanunlarında doğrudan bir tanım yapılmamış olan “zayi olan stok/mal” kavramını; işletmenin varlıklarında bulunan, ancak; doğal afetler, yangın, kaza gibi olağanüstü durumlar sonucu veya paslanma, çürüme vb. gibi sebeplerle tekrar satışa konu olamayacak biçimde yok olan mallar şeklinde tanımlamak mümkündür. Nitekim Danıştay 11.Dairesinin bir kararında “…emtianın fiziksel varlığının tamamen yok olması nedeniyle ekonomik değerinin bulunmaması halinde malların zayi olduğundan”[1] bahsedileceği belirtilmiştir.
Bugüne kadar yapılan çalışmalar neticesinde “zayi olma” kavramına ilişkin değişik yorumlar getirilmiştir. Örneğin mevsimlik ve modaya bağlı olarak bazı mallarda değer düşüklüğü meydana gelmektedir. [2] Olaya değer açısından bakıldığında mevsimlik ve modaya bağlı olarak bazı malların zayi olduğunun kabul edilmesi veya edilmemesi tartışma konusu haline gelmiştir. Yukarıda belirtildiği gibi “zayi olan” ticari mal ya da emtianın tedavül ekonomisinden çıkması, yani ortada teslime konu herhangi bir mal olmaması; mevsimlik ve modaya bağlı olarak mallarda meydana gelen değer düşüklüğünde o malı ya da emtiayı tedavül ekonomisinden tamamen çıkarıyorsa yani ortada teslime konu herhangi bir mal ya da emtia bulunmuyorsa “zayi olma” hükümlerinin uygulanması gerekeceği aşikardır. Diğer taraftan da mevsimlik ve modaya bağlı olarak mallarda meydana gelen değer düşüklüğü o malı ya da emtiayı tedavül ekonomisinden tamamen çıkarmıyorsa; bu durumda malların zayi olması değil düşük bedelle veya zararına satışı söz konusu olacağından bu malların “zayi olan” mallar olarak değil de “değeri düşen” mallar olarak değerlendirilmesi gerekecektir. Ayrıca bir kısım özelgeler ve vergi idaresi görüşüne göre “zayi olma” kavramına maddi değer açısından değil, malın fiziki durumu açısından bakmak gerekmektedir. Hangi sebeple olursa olsun, iktisadi kıymetin fiziki miktarında bir kayıp olmuşsa, o kıymet zayi olmuş sayılmalıdır.
Zayi olan mal tamamen yok olmakta, tedavül ekonomisinden kalkmakta ve herhangi bir parasal değeri bulunmamaktadır. Yani, söz konusu mal ya da emtianın sadece fiziki anlamda yok olması değil aynı zamanda iktisadi değerinin de sıfır olması gerekmektedir.
Stoklar olağan faaliyet (nakliye, yükleme ve boşaltma sırasında veya dikkatsizlik yüzünden meydana gelen kazalar gibi) içerisinde zayi olabilirken; olağanüstü (Yangın, deprem, sel felaketi ve su basması gibi afetler ya da çalınma ve kaybolma gibi) haller neticesinde de zayi olabilmektedir.
Stokların, yukarıda belirtilen herhangi bir sebeple zayi olması durumunda, yapılması gerekli ilk işlem mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi dairesi yetki alanında yer alan Takdir Komisyonu’na başvurulmasıdır. Zayi olan stokun, hasar tespitinin sigorta eksperleri, noter, itfaiye yetkilileri, kaymakamlıkça görevlendirilen bilirkişiler, jandarma, sağlık müdürlüğü gibi kişi ve kurumlarca yapılması neticesinde bu kararlara göre emsal bedelinin tespit edilip sonuç hesaplarına gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir. Unutulmaması gereken husus kanunda emsal bedeli takdir görevinin takdir komisyonuna verilmiş olduğudur. Yani bu kararlar takdir komisyonunun vereceği karara yalnızca veri teşkil etmek bakımından önem arz etmektedir.
Nitekim Danıştay 4.Dairesinin bir kararında “…yangın veya sair şekilde iktisadi işletmeye dahil emtiaların değerlerinde önemli bir miktarda azalış meydana gelmesi halinde, mükellefler bu eksilmelerin tespiti için Takdir Komisyonlarına başvurabilirler”[3] açıklaması yer almaktadır.
İşletmelerin, hem mali takvim dönemi aşılmadan zararlarını mali tablolara yansıtmaları ve hem de muhasebedeki dönemsellik ilkesi gereği stoktaki zayi olma nedeniyle karşılık ayırmaları gündeme gelmektedir. VUK' un 288. Maddesinde [4], karşılığın tanımı şu şekilde yapılmaktadır; “Hasıl olan ve husulü beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilemeyen ve teşebbüs için bir borç mahiyetini arz eden belli bazı zararları karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlara karşılık denir.” Bu karşılıkların mukayyet (muhasebede kayıtlı değer) değerleriyle pasifleştirilmek suretiyle değerleneceği belirtilmiştir.
Zayi olan stokun vergisel durumu Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre biraz farklıdır. GVK ‘nın 40. ve KVK ‘nın 14. maddelerinde genel giderler sayılmaktadır. Genel giderlere bakıldığında stok/emtia/mal zayiyatları ile ilgili bir hüküm bulunmamaktadır. Ayrıca ticari faaliyet sürecinde diğer harcama ve kayıplar için de, GVK md. 88’de [5]“Menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede vukua gelen eksilmeler zarar addolunmaz” hükmünce zayi olan stok yasal defterlere kanunen kabul edilen bir zarar olarak kaydedilemez. Dolayısıyla zayi olan stok Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kanunen kabul edilmeyen gider niteliğini taşımaktadır.
Zayi olan stok ile ilgili değerlendirilmesi gereken bir başka husus Katma Değer Vergisi Kanunu açısından olacaktır. Çünkü zayi olan stok için başta ödenen ve indirim konusu yapılan KDV’ nin durumu KDV Kanunu’nun 30/c maddesinde açıklanmaktadır. Madde metnine göre; Aşağıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemez: …c) Deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi,.. [6] denilmektedir. Madde metninden anlaşıldığı üzere deprem, sel felaketi veya yangın (Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki) sonucu zayi olan stoklara ait başta indirim konusu yapılan KDV’nin düzeltilmesine gerek duyulmamaktadır. Ancak belirtilen sebepler dışında stokların zayi olması halinde başta indirim konusu yapılan KDV’ nin indirimden çıkartılması gerekmektedir. Belirtmek gerekir ki, zayi olan stok nedeniyle indirilemeyen KDV, mezkur Kanun’un 58. maddesine göre işin esasına göre gider ya da maliyet olarak değerlendirilebilmektedtir.
Sonuç olarak zayi olan stok hakkında; VUK açısından karşılık ayrılabilmekte ancak GVK ve KVK açısından kanunen kabul edilmeyen gider niteliği taşımaktadır. Bununla birlikte KDVK açısından bazı hallerde kısmi vergi indirime imkan vermektedir.
Dipnotlar
Danıştay 11. Dairesi, 02.12.1997, E. 1997/2808, K. 1997/4353 Sayılı Kararı, Sakıp Şeker, Dönem Sonu İşlemleri, Yaklaşım Yayınları, Cilt: 5,1999, s.2035. ↩︎
Şükrü Kızılot, KDV Kanunu ve Uygulaması, Genişletilmiş ve Gözden Geçirilmiş 4. Baskı, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara,2010, s. 1286. ↩︎
Danıştay 4.Dairesinin 30.03.1989 Tarih ve E. 1989/1561 sayılı kararı. ↩︎
213 sayılı Vergi Usul Kanunu ↩︎
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ↩︎
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ↩︎
